( I ) La inclusión en el listado de morosos exige la firmeza de las deudas.
No cabe incluir en el listado de morosos las deudas derivadas de liquidaciones vinculadas a delito.
Recientes pronunciamientos de la Sala Tercera del Supremo ( Sección Segunda ) en materia tributaria merecen una atención especial. Por distintas razones. En unos casos porque la doctrina que ahora fija el Tribunal ya formaba parte de la comunis opinio doctrinal que hace años reivindicaba su aplicación . En otros porque la doctrina fijada parece obedecer más a cuestiones internas – composición de la Sala, por ejemplo – que a la necesidad de modificar radicalmente una doctrina que se fijó apenas hace dos años. Por último , cómo no, el Tribunal vuelve a emplazarnos para darnos su opinión sobre aspecto tan novedoso como el de la eficacia de las Sentencias del Tribunal Constitucional sobre el Impuesto municipal sobre Plusvalía.
Vamos con ello.
El Tribunal ha venido a poner coto al contenido de la lista de morosos prevista por el art. 95 bis de la Ley General Tributaria, exigiendo la firmeza de las deudas que se incluyen en esa lista. La doctrina fijada por las Sentencias 50/2023 y 86/2023 – de 20 y 25 de enero de 2023, recursos 1467/2021 y 465/2021, respectivamente – es clara :
«A efectos de la publicidad de situaciones de incumplimiento relevante de las obligaciones tributarias, sólo podrán ser incluidas en los listados del art 95 bis, aquellas personas físicas o jurídicas que ostenten la condición de deudores a la Hacienda Pública por deudas o sanciones tributarias firmes.
El interesado podrá alegar ante la Administración que no concurren los requisitos y presupuestos, exigidos a los efectos del art 95 bis LGT , para su inclusión en dichos listados, invocando, en su caso, en el seno del proceso judicial ulterior, cualquier motivo, constituya o no una mera cuestión de error de hecho o material, incluidas cuestiones de índole jurídica relacionadas con los requisitos y presupuestos para acordar su inclusión en el listado y la subsiguiente publicación».
Ninguna novedad merecedora de atención entraña esta doctrina. Lo anómalo es que en un Estado que se autocalifica como Estado de Derecho hayamos tenido que esperar a 2023 para reconocer lo obvio : que no pueden publicarse deudas que, por liquidaciones o sanciones tributarias, carezcan de la condición de firmes. Tan anómalo como que haya tenido que ser el Tribunal Supremo el que , cual vicario Legislador, venga a legislar , corrigiendo la dicción legislativa, sin que para ello haya impetrado el auxilio del Constitucional como pareciera debiera ser. Entiende el Tribunal que :
“… para la resolución del recurso, atendida la problemática planteada y reseñada en el primer párrafo de este fundamento de derecho, no será necesario el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad, al centrarse la controversia en la interpretación ordinaria del precepto legal, operación enmarcada en el principio de seguridad jurídica ( art 9.3 CE) pero no en otras perspectivas, como, por ejemplo, la naturaleza jurídica de la medida, en particular, si revela o no carácter sancionador, circunstancia no suscitada, además de irrelevante para la solución, insistimos, en este caso.” ( FD primero ).
Y , más adelante – el Tribunal no parece haberse quedado tranquilo con la no remisión al TC para la declaración de inconstitucionalidad del art. 95 bis LGT – añade :
“…la falta de previsión explícita en la Ley General Tributaria sobre la necesidad de que las deudas y sanciones tributarias, incluidas en la lista de morosos sean firmes, no puede ser obstáculo a que, efectivamente, deba concurrir dicho requisito pues, de lo contrario, no cabría sino cuestionar la constitucionalidad de la propia Ley General Tributaria sobre la base de una posible vulneración de la privacidad o por manifiesta infracción del principio de seguridad jurídica que, además, de previsto en el artículo 9.3 CE, constituye una de las prioridades de la Ley General tributaria.
En consecuencia, una interpretación favor constitutionis, alentada por el artículo 5 LOPJ, determinaría ( sic ) la consideración del requisito de la firmeza como elemento imprescindible para la inclusión de las deudas y sanciones tributarias en el listado al que se refiere el artículo 95 bis LGT. “( FD cuarto).
Bueno. Ese es el parecer del Tribunal. Ciertamente no constituye un modelo de precisión : el favor constitutionis no determinaría…, sino que determina. Que es cuestión sustancialmente distinta. Parecer que deja en el aire , como el mismo reconoce, aspectos tan obvios como el del carácter sancionador del listado en cuestión.
Carácter sancionador que me parece evidente y que tanto en el ámbito interno como en la jurisprudencia comunitaria viene diluyéndose cuando se reitera que el derecho al honor , a la intimidad personal y familiar y a la propia imagen ( art. 18 CE y art. 8 de la Carta de Derechos Fundamentales de la Unión Europea ) pueden ser modulados , de acuerdo con las exigencias del principio de proporcionalidad, atendiendo a otros intereses con relevancia constitucional. Otros intereses entre los que juega un papel determinante el interés financiero del Estado y de la propia Unión Europea. Interés del Estado miembro o de la propia UE que está convirtiéndose en fisura por la que penetran vulneraciones de derechos fundamentales.
El mismo TS deja constancia expresa de la doctrina que mantiene el TJUE :
“Para el Tribunal de Justicia, que una persona esté incluida en la lista controvertida puede suponer una injerencia en algunos de sus derechos, puesto que podría dañar su buen nombre y afectar a sus relaciones con las autoridades tributarias, afectar a su presunción de inocencia (derecho plasmado en el artículo 48, apartado 1, de la Carta) y a la libertad de empresa (reflejada en el artículo 16 del mismo texto) de las personas jurídicas relacionadas con las personas físicas incluidas en la lista controvertida (apartado 114). Por tanto, el asunto se resuelve en términos de proporcionalidad al encomendar a los jueces nacionales que comprueben si la lista controvertida resulta necesaria para el cumplimiento de misiones de interés público, teniendo en cuenta, en particular, la finalidad exacta de la elaboración de la lista, los efectos jurídicos a que se sujeta a las personas que figuran en ella y si la lista misma es o no pública (apartado 111), afirmando que la protección del derecho fundamental a la intimidad a nivel de la Unión exige que las excepciones a la protección de los datos personales y las limitaciones de esa protección no excedan de lo estrictamente necesario (apartado 112), que no existan medios menos gravosos para alcanzarlos (apartado 113) y que han de concurrir las demás condiciones de la Directiva para que el tratamiento de datos personales sea lícito (apartado 115), advirtiendo, por último, de que, aun si existieran motivos para limitar algunos de esos derechos, tal limitación debería ser necesaria para la salvaguardia de otros intereses, como en el caso, un interés económico y financiero importante en asuntos fiscales (apartado 116).” ( FD tercero ).
Mucho me temo que tanto el TJUE como el TS están encomendando al principio de proporcionalidad quehaceres propios del Legislador.
Con el respeto que siempre mantengo por las decisiones del Tribunal Supremo, creo obligado precisar algún extremo contenido en el FJ cuarto de la STS 50/2023, sólo achacable al ímprobo trabajo que viene realizando nuestro Tribunal : a) la cita del art. 235 del Código Penal corresponde en rigor al art. 235 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y b) “anonimizar” no parece, al menos de momento y según creo , que forme parte de nuestra lengua.
Con posterioridad a las dos sentencias referidas, y también en relación al ámbito objetivo del listado de deudores morosos con la Hacienda Pública el TS ha fijado doctrina, estableciendo la prohibición de incluir en dicho listado a aquellos contribuyentes a los que se les ha dictado una liquidación vinculada a delito. La doctrina la fijan las SSTS 130 y 131/2023, ambas de 2 de febrero de 2023, Sentencias que se remiten también parcialmente a las dos Sentencias que hemos comentado anteriormente – SSTS 50 y 86/2023 – .
El razonamiento del TS es claro ( FD sexto ) :
Comienza el Tribunal por fijar la conclusión :
“1 ) la liquidación vinculada al delito -LVD-, o por mejor decir, la deuda tributaria liquidada en aquélla ( arts. 250 y concordantes de la LGT), no es un acto idóneo para crear una deuda tributaria que permita incluir al deudor, por su impago, en la lista del art. 95.bis LGT.
La razón para alcanzar tal afirmación no está, según consideramos, tan relacionada con el tema competencial … , sino con la naturaleza jurídica de esa LVD y su posición instrumental al servicio de una causa penal abierta, en cuanto a su naturaleza, fines y efectos jurídicos.
2) La razón determinante, pues, es que no estamos en presencia de un acto administrativo propiamente dicho -en el sentido de los respectivos artículos 1 de la Ley 39/2015 y de la Ley 39/1988, reguladora de esta Jurisdicción- y, en tal condición, ni siquiera establece una deuda tributaria amparada en la presunción de legalidad de que gozan los actos de la Administración sujetos al derecho administrativo. No es un acto común o normal en tal sentido, investido de las prerrogativas atribuidas a la Administración con carácter general, al servicio del interés público, en relación con los actos que emite (privilegios de la ejecutividad, ejecutoriedad, presunción de validez, necesidad de impugnación ante una jurisdicción especializada como la contencioso administrativa para enervar tales presunciones, etc…).
3) De ser ello como sostiene aquí la Administración del Estado -y, de un modo apodíctico, la sentencia de instancia- esa presunción de validez y eficacia colisionaría frontalmente con el principio de presunción de inocencia constitucionalmente consagrada en materia penal ( art. 24 CE) y el derecho fundamental correspondiente que asiste al investigado o encartado en una causa penal.
8) En suma, basta con esclarecer la naturaleza de las LVD para excluirlas de plano del ámbito objetivo del artículo 95 bis LGT, pues ni dan lugar a deudas fiscales en un sentido propio, ni están investidas de la presunción de legalidad – incompatible con la presunción de inocencia- pues, además, es el proceso penal el que debe dilucidar la cuestión.
9) En cuanto a la vulneración de los derechos al honor, intimidad personal y familiar y protección de datos de carácter personal, nos remitimos a lo ya declarado, como fundamento de las respectivas sentencias de casación, en las que se han mencionado como precedentes, de 20 y 25 de enero último, a partir de las cuales no basta con la existencia de una deuda que no esté suspendida, en el caso de que estuviera impugnada o controvertida, pues en ese necesario juicio de ponderación, es cualitativamente mayor el daño que se ocasiona al contribuyente mediante su exposición pública como deudor -o como defraudador, protagonista de una conducta reprobable, que es el universo al que se refiere el preámbulo de la ley de creación de esta especie de picota o sambenito- si después es anulada administrativa o judicialmente la actuación de la que dimana la deuda; que el daño que puede ocasionarse con la posposición de la publicación a un momento en que esa deuda fuera ya inamovible.
10) Precisamente por esa vocación finalista, vicaria, de vinculación al delito sospechado de las LVD ( art. 250 LGT.1 y concordantes) y porque tales liquidaciones se remiten al juez penal y, en su caso, se integran y subsumen en la causa que se pudiera abrir, se trata de estimaciones o apreciaciones cuyo objeto es desencadenar, si cabe, ese proceso penal y bajo la potestad del juez, razón por la que no generan deudas tributarias aptas para que los afectados puedan figurar en la lista de morosos del artículo 95 bis, pues tal inclusión, de una parte, colisionaría frontalmente con el principio de presunción de inocencia, que solo se puede destruir mediante sentencia judicial condenatoria firme, no antes, ni por quien no es juez; y, por otra, no son deudas fiscales propiamente dichas, pues su contrariedad a Derecho depende de las resultas del enjuiciamiento penal y su declaración de condena. ..”
Atendido cuanto antecede, se fija la siguiente doctrina :
“ 1) Las liquidaciones establecidas por la Administración tributaria al amparo del art. 150.1 y concordantes de la LGT no cumplen los requisitos legales del artículo 95 bis LGT, tal como ha quedado interpretado por esta Sala para que proceda la inclusión del deudor, en caso de impago, en el listado de morosos regulado en el mencionado precepto, dada la instrumentalidad de tales liquidaciones a las resultas de la causa penal.
2) En tales casos, sólo la sentencia penal condenatoria por delito contra la Hacienda Pública permitiría la inclusión del deudor sometido a esa clase de liquidaciones, con independencia de que la deuda estuviera o no suspendida.”
Absolutamente de acuerdo. Las liquidaciones vinculadas a delito tienen un futuro brillante… en los Tribunales de Justicia. Ya lo verán.
Juan Martín Queralt
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario
Abogado
