Una reciente Sentencia del Tribunal Supremo pone de manifiesto relevantes reflexiones sobre la unidad del Derecho y de forma especial sobre la necesidad de incorporar al mundo del Derecho Tributario conclusiones que, habiendo alcanzado firmeza en sectores claves del ordenamiento jurídico – como son el Civil, el Procesal y el Penal – , con más frecuencia de la deseable permanecen ajenas a un Derecho Tributario , que , anclado en su tradicional prepotencia , parece vivir en un adanismo totalmente injustificado . No son pocas las ocasiones en que ese Derecho Tributario parece reproducir la vida de aquellos reinos de Taifas que , tras la desintegración del Califato de Córdoba a principios del siglo XI, se erigieron en pequeños Estados musulmanes que andaban pro domo sua, sin anclaje alguno con el resto de taifas musulmanas.

Me refiero a la Sentencia 1314/2025 de 20 Oct. 2025, Sala Tercera, Sección 2ª , Rec. 5702/2023 , de la que ha sido Ponente el Magistrado Gandarillas Santos . La Sentencia establece doctrina sobre el art. 43.1.h) de la Ley General Tributaria que regula la responsabilidad tributaria subsidiaria, anulando una Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana.

Por una parte, parece ampliar el elenco de situaciones a las que se puede aplicar el referido precepto, concluyendo que la responsabilidad tributaria del art. 43.1.h) de la LGT no necesariamente requiere que el requisito de utilización abusiva o fraudulenta – tendente a evitar la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública – , exija a la Administración Tributaria calificar, con carácter previo, como simulación negocial los contratos traslativos de dominio que ocasionen un vaciamiento patrimonial del contribuyente . Ahora bien, como contrapartida, se pone el acento en una exigencia fundamental : el acuerdo de derivación debe cumplir con rigor con los requisitos de motivación, justificación y acreditación de los presupuestos en los que se sustenta esta modalidad.

Como es bien sabido, el precepto cuya aplicación se cuestiona – art. 43.1.h) LGT – se incorporó a la LGT por la Ley 36/2006 de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, que introdujo, entre otras, una nueva modalidad de responsables subsidiarios . La Exposición de motivos de la Ley justificó la modificación como medio de salir al paso frente a «[determinadas estrategias fraudulentas enquistadas en nuestro sistema. […]». Entendió el Legislador que había que establecer «[un conjunto de medidas tendentes a potenciar las facultades de actuación de los órganos de control, con remoción de los obstáculos procedimentales que pudieran perjudicar la eficacia de la respuesta al fenómeno del fraude […]»

Como muy atinadamente señala la Sentencia :

“La redacción del nuevo artículo genera algunas dudas, entorpece su comprensión y no facilita su aplicación. Parece descansar la responsabilidad en una sociedad, cuando quien resulte obligado tributario, a través de la creación o utilización de una persona jurídica sobre la que tiene el dominio, provoca un desplazamiento patrimonial ocasionando su propia insolvencia con perjuicio de los intereses recaudatorios de la Administración tributaria…Se completó la reforma con el apartado g), donde se recoge un típico supuesto de levantamiento del velo que, tradicionalmente atribuido a los jueces, en alguna ocasión ha sido aplicado en el ámbito tributario, entre otras, por la STS de 19 de abril de 2004, RC 5327/1998. En cabos casos se persigue el abuso de interposición societaria para eludir el pago de las obligaciones o las responsabilidades de los socios y partícipes.

En definitiva y frente al típico levantamiento del velo ascendente de la sociedad para poder proceder contra los socios que se recoge en el apartado g), el h) contempla un supuesto diferente o de levantamiento del velo descendente permitiendo declarar responsable a una sociedad por las deudas de un obligado tributario que tiene su dominio o control y que ha provocado, deliberadamente, una situación consciente de vaciamiento patrimonial para perjudicar el crédito público. Ambos casos, los de apartado g) y h) del artículo 41.1 de la LGT, se explican como supuestos creados para perseguir el fraude de acreedores y proteger los legítimos intereses recaudatorios de la Administración tributaria. “

Tomada nota de la partida bautismal del precepto y de las dudas que entorpecen su comprensión y no facilitan su aplicación , el Supremo pone de relieve esa necesaria interpretación sistemática a la que debe sujetarse toda norma, resaltando que:

“En la responsabilidad subsidiaria del apartado h) , advertimos importantes puntos de convergencia y líneas fronterizas, no siempre nítidas, con otros supuestos de responsabilidad, como la solidaria contemplada en el artículo 42.2.a) de la LGT. También guarda relación con la acción revocatoria del artículo 1111, y con la rescisoria de los artículos 1291 y s.s. del Código Civil. La diferencia fundamental con el marco civil radica en que, la reforma de la LGT del 2006 residencia, en la autotutela de la Administración, un instrumento en garantía del crédito público para el que antes necesitaba la previa declaración del juez. El análisis comparativo no termina aquí, puesto que una insolvencia provocada, buscada de propósito con el indudable objetivo y finalidad de perjudicar el crédito del acreedor, podría integrarse en los presupuestos de los hechos típicos de la insolvencia punible de los artículos 259 y s.s. del Código Penal o de la frustración de la ejecución del artículo 257 del mismo Cuerpo Legal.” ( FD 4.4 )

    Y añade el juzgador :

“En definitiva, la prerrogativa que el Legislador le atribuye a la Administración con este nuevo supuesto de responsabilidad subsidiaria, le permite desplegar el ejercicio de una potestad que, hasta ese momento, estaba reservada a los jueces y solo se podía completar en sede de un proceso judicial con todas las garantías y contradicción de las partes. Esta medida, ahora residenciada en la autotutela de la Administración, supone la derogación singular de la personalidad jurídica separada y su despliegue conlleva consecuencias jurídicas con contrarias a las naturalmente perseguidas con la constitución de una sociedad. Si a esta nueva potestad de la Administración, le añadimos la convergencia con otras instituciones jurídicas pensadas con una misma finalidad y objetivo, pero con procedimiento y alcance diferentes, exige a quien se le atribuye su ponderado ejercicio, un mayor esfuerzo para justificarla con transparencia, precisión y claridad, siendo capaz de explicar las razones por las que la despliega en cada caso concreto, con una certera motivación de los presupuestos fácticos y requisitos jurídicos en los que se sustenta. Por estas razones, la interpretación del control de legalidad que hagamos de la derivación de responsabilidad del artículo 43.1.h) de la LGT, debe ser, si no restrictiva sí rigurosa y estricta “ (FD 4.5. )

Partiendo de esta premisa , el Tribunal establece doctrina sobre el punto esencial planteado por la cuestión de interés casacional :

“Una acertada respuesta a la pregunta de interés casacional exige que precisemos que debe entenderse por utilización abusiva y fraudulenta como medio para eludir la responsabilidad patrimonial universal. Este concepto ha sido ampliamente desarrollado por la jurisprudencia civil al hilo de la interpretación de la denominada acción pauliana y de la rescisoria, figuras con las que este supuesto de responsabilidad converge en la idea del fraude de acreedores. De hecho, la propia Administración tributaria está acudiendo en estos últimos tiempos a la jurisdicción civil, ejerciendo acciones de esta naturaleza en protección del crédito tributario. Por lo tanto, no parece extravagante que llevemos a cabo, para la correcta aplicación de supuesto que nos ocupa, una integración hermenéutica con los criterios de la Sala Primera del Tribunal Supremo en las acciones en fraude de acreedores. “ ( FD 5.2 )

    Y prosigue :

“El artículo 1111 del Código Civil, donde se regula la denominada acción pauliana, permite que «[Los acreedores, después de haber perseguido los bienes de que esté en posesión el deudor para realizar cuanto se les debe, pueden ejercitar todos los derechos y acciones de éste con el mismo fin, exceptuando los que sean inherentes a su persona; pueden también impugnar los actos que el deudor haya realizado en fraude de su derecho.[…]».La protección del acreedor se completa con el artículo 1290 CC, que regula la acción rescisoria, cuando establece que «[Los contratos válidamente celebrados pueden rescindirse en los casos establecidos por la ley.[…]»,especificando como supuesto el artículo 1291, que «[Son rescindibles: (…) 3.º Los celebrados en fraude de acreedores, cuando éstos no puedan de otro modo cobrar lo que se les deba. […] » ; en el artículo 1297, «[También se presumen fraudulentas las enajenaciones a título oneroso, hechas por aquellas personas contra las cuales se hubiese pronunciado antes sentencia condenatoria en cualquier instancia o expedido mandamiento de embargo de bienes. […]». De la literalidad de los fragmentos de los artículos que transcribimos, destacamos en primer lugar, que el propio CC parte de la existencia de contratos válidos . Esta circunstancia, a priori, hace incompatible o cuanto menos innecesaria la concurrencia de la simulación en cualquiera de los elementos esenciales del contrato, para que se dé una situación abusiva o fraudulenta. En segundo lugar, el elemento característico tanto para el ejercicio de estas acciones civiles como para la derivación de responsabilidad que nos ocupa, gira en torno al denominado consilium fraudis o conocimiento del fraude, al que se le suma el perjuicio al acreedor. “ ( FD 5.3 ).

    Y , tras una síntesis de la jurisprudencia de la Sala Primera del Tribunal Supremo, señala :

“ Esta jurisprudencia revela que, para la efectividad de estas acciones de protección al acreedor, basta con la realización de negocios o contratos fraudulentos que descapitalicen al deudor, y perjudiquen la acción de cobro. Se sustenta en el consilium fraudis ,explicitado en la connivencia y conocimiento entre deudor y el adquirente sobre la intención fraudulenta, y en el perjuicio económico causado al acreedor que no disponga de otro medio eficaz para hacer efectivo su crédito. Sin embargo, no se requiere que los negocios fraudulentos sean falaces. Al contrario, los actos traslativos de dominio del deudor en connivencia con un tercero, requieren de su eficacia para perfeccionar los desplazamientos patrimoniales con los que se consuma el fraude de acreedores. En principio, cabe descartar la existencia de vicios en los elementos esenciales de esos contratos para que la finalidad defraudatoria tenga lugar. No obstante, dada la complejidad con la que la realidad negocial puede manifestarse en función de las relaciones de las partes implicadas en el fraude de acreedores, el Tribunal Supremo no ha descartado la concurrencia de la simulación negocial para conseguir idéntico propósito fraudulento, sobre todo cuando converge con la acción de nulidad. En la STS de la Sala de lo Civil de 3 de noviembre de 2015, FJ 9º, RC 2328/2013, «[e]l fraude de acreedores no limita su virtualidad a servir de fundamento de la acción rescisoria, cuando se trata de un negocio efectivamente celebrado pero con la finalidad de defraudar a los acreedores de alguno de los contratantes, o a fundar la acción de nulidad por simulación contractual, cuando solo hay una apariencia de negocio jurídico destinada a defraudar a los acreedores. ( FD 5.6 )

    Este es el momento en el que el razonamiento permite su proyección sobre el ordenamiento tributario :

“La jurisprudencia a la que nos referimos nos permite aproximar la respuesta al marco tributario, trasladando la doctrina del llamado consilium fraudis con algunas salvedades, como la concurrencia del elemento subjetivo, de vital importancia en el supuesto de responsabilidad que nos ocupa. En el caso de la responsabilidad del artículo 43.1.h) de la LGT, es preciso que las sociedades interpuestas hayan sido creadas o se utilicen con la sola e indubitada finalidad de perjudicar el crédito de la Administración tributaria. Por ello, se requiere la presencia del elemento subjetivo encarnado en la voluntad de defraudar el crédito tributario a través de la connivencia entre obligado tributario y sociedades participadas o dominadas en las que se residencia la responsabilidad de las deudas tributarias de aquel. Este elemento intencional como razón de ser y justificación de la actividad de la sociedad, junto a connivencia para de defraudar el crédito, se erigen presupuestos necesarios para desencadenar la responsabilidad del artículo 43.1.h) de la LGT. ( FD 5.7 )

    Y concluye :

“… la derivación de responsabilidad del artículo 43.1.h) de la LGT no requiere, necesariamente, la previa declaración por parte de la Administración calificando de simulación negocial los contratos traslativos de dominio que ocasionan el vaciamiento patrimonial, para colmar el requisito de utilización abusiva o fraudulenta tendente a evitar la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública; siempre y cuando el acuerdo de derivación cumpla con los requisitos de motivación, justificación y acreditación de los presupuestos a los que nos hemos referido.” ( FD 5.8 ) .

Fijada esta doctrina, el Tribunal estima el recurso poniendo de manifiesto que en el caso sometido a enjuiciamiento :

• • • resulta irrelevante para cuestionar la legalidad del acuerdo de derivación que las transmisiones no fueran declaradas falaces por la propia Administración.
•  
  • • la estimación del recurso descansa en la deficiente motivación del acuerdo y en el incumplimiento de los presupuestos legales en los que se sustenta la derivación de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.h) de la LGT.

• • • entiende el Tribunal que en el acuerdo de derivación, no están recogidos con la suficiente claridad los términos y los presupuestos necesarios para proceder por este supuesto de responsabilidad subsidiaria : “Conforme a la interpretación que hemos hecho del artículo 43.1.h) de la LGT, el acuerdo debería permitir identificar, sin dudas, al obligado tributario dominador de las entidades que las utiliza para eludir el pago de sus deudas con la Hacienda Pública ”

• • • en la Sentencia hay una llamada de atención a la Sala cuya sentencia se anula : “ Lo primero que echamos en falta en la sentencia impugnada… es la expresa identificación de los criterios que llevaron a la Sala de instancia a apartarse de las anteriores decisiones en la que sí anularon otros acuerdos de derivación de responsabilidad. …”

• • • debemos notar otras partes de la doctrina casacional que no deben quedar en el arcén del camino:

“ El artículo 43.1.h) exige algo más que la mera connivencia o la existencia de lazos familiares como los descritos por el acuerdo. … Dicho de otro modo, la mera relación parental cuando estamos antes sociedades operativas y con actividad no permite, por si solo presumir el control del obligado tributario sobre la sociedad a la que se desplaza el patrimonio. “

• • • “Tampoco debemos perder de vista que las sociedades tenían y desarrollaban actividades no cuestionadas por la Administración tributaria, por lo que no queda acreditado que fueron creadas expresamente para provocar el fraude de acreedores. En todo caso, si fueron utilizadas para tal fin, es exigible que se ponga de manifiesto que la única finalidad perseguida, a través de las entidades, era la defraudación del crédito de la Administración. “

• • • En conclusión :

“ el acuerdo de derivación no satisface, por su genérica motivación, la exigencia de precisión, claridad y detalle que exige el ejercicio de una potestad como la que le confirió el Legislador a la Administración tras la reforma llevada a cabo por la Ley 36/2006 de prevención del fraude fiscal, razón por la que debemos estimar el recurso de casación, anulando la sentencia impugnada y el acuerdo de derivación de responsabilidad que originó el litigio.” ( FD 6.9 )

Sintetizamos.

1. 1. Bienvenida sea la incorporación al mundo del Derecho Tributario de las razones que en otras ramas forman parte del común lenguaje del Derecho.

1. 2. La Ley que  en 2006 incorporó a la LGT el art. 43.1.h) fue un paso más en ese largo camino por el que ha transitado – y sigue haciéndolo – el progresivo ensanchamiento de las potestades de la Administración a cambio del paralelo vaciamiento de potestades jurisdiccionales. El régimen jurídico – por decir algo – de las liquidaciones vinculadas a delito es el ejemplo paradigmático de ese caminar a espaldas del Derecho.

Sobre ese vaciamiento de potestades judiciales a favor de potestades administrativas volveremos muy pronto.

1. 3. La exigencia de motivación y la necesidad de acreditar con precisión los presupuestos sobre los que se asienta la derivación de responsabilidad se convierten en elementos esenciales que justifican esa derivación de responsabilidad.

Esta es , en mi opinión, la conclusión fundamental: la Administración Tributaria no goza de un privilegio especial que le dispense de acreditar con rigor y precisión los presupuestos cuya concurrencia legitima el ejercicio de sus acciones frente a los administrados.

Juan Martín Queralt
Abogado