La Sala 3ª, Sección 2ª, del Tribunal Supremo . en Sentencia 4059/2025, de 29 de septiembre de 2025 ( recurso 4123/2023 )  se pronuncia sobre una cuestión esencial : si la Administración puede dictar no solo dos, sino más actos de liquidación u otros desfavorables para el administrado, con fundamento en esa facultad reconocida por el propio Tribunal Supremo que , al amparo de la Ley, permite reiterar una liquidación ,  de conformidad con la doctrina del llamado doble tiro.

El Tribunal adelanta su conclusión :

“ … la Administración, al amparo de la facultad que le ha sido reconocida para dictar actos de gravamen tributario en sustitución de otros anulados, solo podría, legítimamente dictar una segunda resolución – excluido, obviamente, el campo sancionador, por imperativo del principio que prohíbe el non bis in idem- , precisamente aquélla por la que se ejecuta o da cumplimiento a una resolución dictada en ejercicio de la potestad revisora de la Administración. “ ( FD tercero,5)

Como el propio Tribunal reconoce “…Esta doctrina no es nueva, pues esta Sección Segunda de la Sala Tercera la ha enunciado a partir de esa jurisprudencia que hemos reseñado, alumbrada en los años 2014 y 2015, pero que trae causa de un criterio nacido de modo mucho más alejado en el tiempo…”

Y reitera en el FD cuarto :

“… no cabe, bajo ningún concepto ni circunstancia, el dictado de terceros o sucesivos actos administrativos en sustitución de otros anulados , principio que no debe conocer excepciones en favor de la Administración incumplidora…”

Y, en consecuencia, el Tribunal fija la siguiente doctrina jurisprudencial :

“1)La facultad reconocida a la Administración para reiterar el contenido de los actos en sustitución de otros anulados -conocida en la práctica administrativa y judicial como doble tiro-,al margen de la naturaleza del vicio o infracción jurídica concurrente -sea, pues, de índole formal o material- permite a aquella el dictado de un segundo acto, precisamente el que se dirige a dar cumplimiento al previamente dictado en la vía revisora que lo ordena o habilita, según su naturaleza, pero dicha facultad no autoriza a reiterar esa actividad y concretarla en un tercer o ulteriores actos de liquidación.

2)Bajo ningún concepto y en ninguna circunstancia es lícito que la Administración pueda dictar un tercero y, menos aún, otros subsiguientes actos administrativos, aunque el segundo acto adoleciera de cualquier vicio, formal o material, con infracción del ordenamiento jurídico. Los principios generales de buena administración y el de buena fe, entre otros, se oponen a tal posibilidad, de manera absoluta. No es admisible conceder a la Administración una oportunidad indefinida de repetir actos administrativos de gravamen hasta que, al fin, acierte, en perjuicio de los ciudadanos.” ( FD cuarto)

Precisa el Tribunal :

“a) La doctrina de este Tribunal Supremo sobre el llamando doble tiro– por oposición al también sostenido en ocasiones como tiro único – lejos de lo que supone creencia frecuente, pero errónea, no nació para ensanchar la esfera del poder de la Administración, a costa de la antigua y antagónica posición de ese denominado tiro único, sino justamente por la razón contraria: para embridar el efecto expansivo en el entendimiento por la Administración de sus posibilidades efectivas de repetir actos dictados en reemplazo de los previamente anulados, lo que llevó a cabo sometiendo esta función a límites bien precisos, bajo la sujeción a los principios generales del derecho y, señaladamente, el de buena fe y el de respeto a la cosa juzgada, fuera administrativa o judicial.

Bajo esta idea constrictora de lo que se pudiera entender – mal – como potencialmente ilimitado, esta Sala alcanzó la conclusión de que solo es lícita y admisible la reiteración de actos de gravamen en la medida en que se respetase, en su ejercicio, lo ordenado en la resolución de la vía revisora … ,en tanto en ella se anuló un primer acto de liquidación ilícito, resolución que debe ser ejecutada o cumplida en sus propios términos, sin rebasar el cauce material y adjetivo que le es propio. Es decir, el segundo acto corrector debe ceñirse a los términos del acto revisor que anula y se agota en sí mismo, sin posibilidad de nuevas iniciativas, que serían transgresoras de principios elementales en el quehacer de la Administración bajo el Derecho.

b) De ello deriva, por su propia índole, la imposibilidad de una tercera y ulteriores liquidaciones -o actos de otro contenido…”

Los principios bajo los que se ha desarrollado la doctrina del Tribunal Supremo en este ámbito son muy claros y responden en suma a las exigencias del art. 103 CE : proporcionalidad, proscripción del abuso de derecho, seguridad jurídica y principios de buena administración y buena fe.

Repárese, además, en la referencia que el Tribunal hace al viejo apotegma jurídico en virtud del cual “allegans turpitudinem non auditur” :

“…no se puede convertir en hábito, en el funcionamiento cotidiano de la Administración pública, la ausencia de consecuencias jurídicas adversas surgidas de los errores o descuidos pertinaces en el ejercicio de su actividad propia, cuando se manifiestan en actos que repercuten negativamente en la situación jurídica de los contribuyentes…” ( FD tercero. 5 )

Motivación que alcanza un relieve sustancial en una materia – y así lo señala el Tribunal – en la que el ciudadano es llamado a ejercer de modo vicario funciones que en rigor debieran competer sólo a la Administración. La autoliquidación es el más claro ejemplo de ello.

Siendo ello así , las consecuencias son obvia y, muy acertadamente, las subraya el Tribunal  , poniendo de relieve la quiebra del principio de igualdad de armas :

“Esto que decimos nos lleva a dos reflexiones, diferentes entre sí, pero emparentadas una y otra, por estar dotadas ambas de un nexo lógico común: en primer lugar, que no puede ser tratado con mayor rigor e inflexibilidad el ciudadano -al que la ley misma se cuida de denominar, antes de que se concrete la obligación que ésta regula, obligado tributario– que la Administración en aquellos casos en que yerran, uno u otra, en la determinación de la deuda tributaria, al declararla o al comprobarla; en segundo lugar, y no menor, es que esa normalidad y generalización con que rige en nuestro ordenamiento fiscal el sistema de autoliquidación permite acomodarse al contenido de ésta (cuyos datos la ley presume ciertos en el art. 108.4 LGT) en aquellos supuestos en que la Administración no se vea capaz de atinar en el ejercicio de sus facultades de comprobación y determinación de la deuda tributaria autoliquidada, la cual sería correctora de la establecida prima facie por el sujeto pasivo, pues siempre se puede acudir a esa autoliquidación, lo que evitaría situaciones de vacío, en el sentido de que una obligación fiscal definida en la ley quedara insatisfecha.”  ( FD Tercero. 6)

     Debiera acabar formulando dos reflexiones.

La primera para recordar a José Díaz Delgado. Magistrado de lo Contencioso Administrativo que presidió la Sala de lo Contencioso en el TSJ de la Comunidad Valenciana y luego siguió desplegando su inolvidable magisterio en la Sala Tercera del Tribunal Supremo. El fue quien , en el Tribunal valenciano, puso coto por primera vez a la metástasis con que la Administración Tributaria entendía que podía reiterar cuantos actos administrativos de liquidación tuviera a bien, sin reparar mientes ni en la prescripción, ni en la caducidad , ni en la lógica jurídica, ni en el común sentido. Me consta la íntima y callada satisfacción con que está observando cuanto viene aconteciendo en el entorno de la doctrina del tiro único, del doble tiro y del tercer tiro… Y cuanto queda por decir – que es mucho, especialmente en el orden sancionador – en relación con la debida observancia por la Administración Tributaria de los fallos judiciales. Habría que decirle al amigo y maestro lo que hace ya muchos años dijo Mario Benedetti :

Todo se hunde en la niebla del olvido

Pero cuando la niebla se despeja

El olvido está lleno de memoria.

   La segunda para dejar constancia de la inanidad de la Ley Orgánica 5/2024, de 11 de noviembre, del Derecho de Defensa. Nunca más pudo convertirse en menos :  la Ley que estaba llamada a entronizar derechos fundamentales ex art. 24 CE  – derecho a la tutela judicial efectiva, derecho de defensa – nada añade a una materia en la que es clamorosa la quiebra del principio de igualdad de armas. Principio esencial en un Estado de Derecho  y principio que , afortunadamente, sí ha tenido muy en cuenta el Tribunal en la Sentencia de que hemos dejado constancia. Sentencia en cuyos antecedentes consta se habían practicado hasta cuatro liquidaciones…. O sea que había plena igualdad de armas…

Juan Martín Queralt.

Abogado.

 

    El actual Gobierno se asienta sobre unos conceptos que nada tienen que ver con aquellos en los que muchos creímos y seguimos creyendo: la igualdad de los ciudadanos ante la Ley; el mérito y la capacidad como único pasaporte válido para el acceso a la función pública;  la solidaridad entre las Comunidades Autónomas y la inexistencia de privilegios económicos o sociales entre ellas;  el respeto al Estado de Derecho, a la separación de poderes y a la unidad de la Nación española. Todo lo que recoge la vigente Constitución y todo lo que a diario vulnera el Gobierno. Un Gobierno para el que la Constitución es nada y paga el precio que exigen quienes propician la pervivencia en el poder no ya del actual Gobierno sino de su Presidente. 

    Todo con la activa complacencia de un Tribunal Constitucional que no sólo se ha erigido en lo que no es – un Tribunal de casación – , sino que, a partir de las indignas  Sentencias sobre los ERES y la Ley de Amnistía, ha abierto de forma manifiesta un proceso constituyente, que vulnera todos y cada uno de los requisitos exigidos por la Constitución para su reforma.                                                                                  

    El proceso constituyente abierto por el Tribunal Constitucional ofrece al Gobierno la posibilidad de establecer un régimen fiscal para Cataluña. Y no duden que es lo que se va a hacer… La infrafinanciación valenciana  puede esperar y los afectados de la DANA o los enfermos de ELA también. Hay que atender al prófugo.  A partir del próximo lunes,14 de julio, se va a reunir la Comisión Mixta Estado- Generalitat para formalizar el modelo de financiación para Cataluña. Eso será, lamentablemente, lo que confirmará la ruptura del Estado de Derecho, la fragmentación de la unidad de España y la quiebra del principio de igualdad de los españoles en todo el territorio nacional. Un 14 de julio, en 1879, unos tomaron la Bastilla. Un 14 de julio, en 2025 , otros van a tomar …otras cosas.

    Estamos en un inconstitucional proceso constituyente y uno recuerda los años en que se gestó la vigente Constitución y los orígenes del Tribunal Constitucional. Presidía el Gobierno Adolfo Suárez y se formó el Tribunal Constitucional con juristas de primer orden. De los de verdad, no de las comparsas que hoy lo integran. El Gobierno encargó a Rafael Calvo Ortega, a la sazón Ministro de Trabajo, que pulsara la posibilidad de que Fernando Sáinz de Bujanda, un maestro del Derecho se incorporara a ese primer Tribunal Constitucional. Don Fernando, con su cortesía habitual, no aceptó. Y motivó el por qué: tal como está articulado el régimen jurídico de las Comunidades Autónomas el futuro abrirá una brecha constitucional. Ya hemos llegado a ese futuro al que se refería Don Fernando. El problema es que ni el Tribunal Constitucional hoy es lo que fue aquel primer Tribunal; ni Pedro Sánchez es Adolfo Suárez; ni – vamos a hacer amigos – la sociedad española hoy es la que despertó, tras una larga y dura Dictadura , ilusionada y esperanzada en vivir bajo el imperio del Derecho.

    Ya estamos viendo a diario el nivel en que estamos. Y el nivel al que vamos a llegar. Mi recuerdo no se agota en Don Fernando. Fueron más, y no me lo han contado, quienes renunciaron a ser Magistrados del Constitucional.  Algo impensable hoy.

    Recuerdo también lo del mérito y la capacidad como únicos requisitos válidos exigidos por la Constitución para el acceso a la función pública. Me duele en el alma la posición en que, si prospera el engendro Bolaños, van a quedar quienes llevan años preparando oposiciones para ser Juez o Fiscal. Han renunciado a vivir los mejores años de su vida y pueden verse sacrificados por una Ley que sólo tendrá el apoyo de esos charlatanes de feria que  venían a la vida pública para enseñarnos lo que es la dignidad, la justicia , la moralidad… Luego vino lo que vino : las mordidas, la corrupción, el do ut des, el poner precio a la función pública… Y el referéndum de autodeterminación está ahí.

   Lo dijo Montesquieu “Todo estaría perdido si el mismo hombre ejerciese esos tres poderes: el de hacer las Leyes, el de ejecutar las resoluciones públicas y el de juzgar los delitos”. 

    Pues eso.

Juan Martín Queralt.

Abogado.

Quienes niegan esa legitimidad democrática a los Jueces olvidan lo que han hecho por el Estado de Derecho, a veces pagando con su vida la defensa de las libertades que la Constitución les encomendaba

Juan Martín Queralt. Abogado

«… la libertad de cada individuo, el sentimiento que tiene de su propia seguridad, depende de la administración imparcial de la justicia. Para que cada individuo se sienta perfectamente seguro de la posesión de todos los derechos que le pertenecen, no sólo es necesario que los poderes judicial y ejecutivo estén separados, sino que sea el judicial todo lo independiente que pueda ser del ejecutivo». (Adam Smith ‘La riqueza de las naciones’). En una muy reciente publicación sobre los jueces en la historia de España, constata Manuel Aragón -y coincido totalmente con él- que «los últimos tiempos están siendo muy penosos para nuestro Estado constitucional y democrático de Derecho», concluyendo que «no hay Estado de Derecho sin jueces independientes, inamovibles y sujetos sólo a la Constitución y a las leyes». Nuestra Constitución garantiza la independencia judicial mediante dos previsiones esenciales: el sistema de acceso mediante oposición -basada en los principios de mérito y capacidad- y la inamovilidad durante el ejercicio del cargo. Que los Jueces son independientes lo comprobamos a diario quienes nos movemos en estrados judiciales.

Cuestión distinta es que sea independiente el órgano de gobierno de los Jueces, el Consejo General del Poder Judicial. Especialmente a raíz de la reforma de la Ley Orgánica del Poder Judicial realizada en 1985 . Reforma que, pese a que el Tribunal Constitucional la declaró ajustada a Derecho, abrió una lucha de los partidos políticos por hacerse con su control, dañando así la callada labor que, con absoluta independencia, llevan a cabo los Jueces al dictar sus sentencias.

Esa independencia judicial, base esencial del Estado de Derecho, está siendo sometida hoy a toda suerte de críticas y vejámenes ad hominem, por parte incluso de quienes, miembros del Poder Ejecutivo , debieran liderar el reconocimiento de esa independencia judicial y, muy al contrario, se han sumado a su derribo.

La independencia judicial está siendo sometida hoy a toda suerte de críticas y vejámenes

A veces se cuestiona el trabajo del Juez, negándole la legitimidad democrática que, al parecer, sólo tendrían quienes fueran designados por el Gobierno, hurtándose así al reconocimiento de la legitimidad nacida del texto constitucional . Tesis que va proyectándose, en preocupante metástasis, entre quienes aspiran a que Jueces, Fiscales, Abogados del Estado , Inspectores de Hacienda… sean elegidos a dedo por quienes gobiernan. De ello hablaremos otro día, al referirnos a la marginación del mérito y la capacidad en la provisión de servidores públicos ; a la colonización de las instituciones públicas ; a una Agencia Tributaria cuya máxima autoridad pugna con el infausto Cristóbal Montoro por liderar la quiebra de la seguridad jurídica; a la insólita deriva de la Abogacía del Estado puesta al servicio de particulares , en significativa sintonía con el traslado de la sede física del Abogado General a la Moncloa ; a la Fiscalía General del Estado…; a una tradición que va consolidándose al propiciar el insólito ensanchamiento del concepto de juristas de reconocido prestigio , propiciando así , por ejemplo, el nombramiento como Presidentas del Consejo de Estado de quienes ni por ensoñación hubieran aspirado a ello ; a unas devastadas Cortes Generales dispuestas a lo que sea con tal de seguir percibiendo los haberes del Erario público y propiciar que nada cambie en la gobernación del Estado.

Quienes niegan esa legitimidad democrática a los Jueces olvidan lo que esos mismos Jueces han hecho por el Estado de Derecho, a veces pagando con su vida la defensa de las libertades que la Constitución les encomendaba. ¿Quieren nombres? Ahí van algunos de los Jueces que vigente ya la Constitución 1978 fueron asesinados por ETA: Francisco Tomás y Valiente (14 febrero 1996), Presidente del Tribunal Constitucional; Rafael Martínez Emperador (10 febrero 1997) y José Francisco Querol Lombardero (30 octubre 2000), magistrados del Tribunal Supremo; José María Lidón Corbi (7 noviembre 2001), Magistrado de la Audiencia Provincial de Vizcaya.

También hubo Fiscales -de los de verdad, no de los de broma-: Carmen Tagle Gonzáles (13 septiembre 1989), Fiscal de la Audiencia Nacional y Luis Portero García (9 octubre 2000), Fiscal Jefe del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía. Hubo más servidores públicos de la Justicia asesinados: porteros, escoltas, conductores… Como hubo también muchos más heridos.

¡Cuántas cosas han caído en el olvido! Y qué vergüenza debieran sentir algunos al mirarse en el espejo. Si es que tienen cuajo para hacerlo… Con la Sentencia sobre los ERE de Andalucía, el Tribunal Constitucional ha conseguido lo que parecía imposible: convertirse en Tribunal de casación, usurpando funciones propias del Tribunal Supremo; quebrando además el monopolio constitucional de los Jueces para juzgar y hacer ejecutar lo juzgado (art. 117.3 CE); renegando de sus orígenes como jurisdicción constitucional y abdicando de su pila bautismal en pro de que algunos prebostes, autores de una corrupción de libro, recuperaran un buen nombre que ya es irrecuperable para el juicio de la Historia.

Con la Sentencia sobre los ERE, el Tribunal Constitucional ha conseguido lo que parecía imposible

Recuerdo el voto particular disidente formulado por Francisco Rubio Llorente – al que se adhirió Antonio Truyol Serra – a la Sentencia del Tribunal Constitucional que juzgó la expropiación de Rumasa, poniendo el acento en el hecho de que «… la jurisdicción constitucional no forma parte del Poder Judicial». No debería olvidarse tal obviedad. No deberían olvidarlo, sobre todo, quienes deberán pronunciarse sobre la constitucionalidad de una Ley de amnistía que exonera de toda consecuencia penal a los independentistas que, en 2019 y tras un proceso ejemplar , fueron condenados por el Tribunal Supremo por delito de sedición, en concurso con el de malversación de caudales públicos . Tampoco estaría mal que lo supieran quienes, haciendo gala de un analfabetismo jurídico digno de mejor causa, han pretendido la existencia de Comisiones parlamentarias que examinen la labor judicial y con su elevada sapiencia pontifiquen acerca de la existencia de Lawfare judicial.

La clave del acoso a que están sometidos los Jueces es muy clara : cuanto más se critique y debilite a los jueces mayor será la impunidad del Poder. Lo ha dicho ya Manuel Marchena, «la erosión de los presupuestos de legitimidad del trabajo de jueces y magistrados está abriendo boquetes en el muro de contención de las arbitrariedades del poder político». Esa es la clave. Sigan combatiendo a los jueces… y seguirán validando los desmanes de quienes hurtan su acción a las exigencias mínimas de un Estado de Derecho, derrumban la separación de poderes y propician su concentración en un único poder.