Una reciente Resolución del Tribunal Económico Administrativo de 8 de abril de 2025 ( RG 7336/2022 ) viene a añadir confusión en el régimen jurídico aplicable a los intereses de demora . Confusión que despliega efectos gravísimos en el ámbito del derecho a la tutela judicial efectiva – derecho fundamental, ex art. 24.2) CE – , puesto que los hechos a que se contrae la Resolución del TEAC se producen en el marco de un proceso judicial por delito fiscal que acaba con sentencia absolutoria firme que conlleva la anulación de las retenciones practicadas por la AEAT y confirmadas luego por auto judicial.
Los hechos sobre los que se ha pronunciado el TEAC son claros : incoado un proceso por delito fiscal en el Juzgado de Instrucción de Madrid n º 45 , el 31 de octubre de 2017 la Delegada Especial en Madrid de la AEAT acordó la retención cautelar del pago de la devolución tributaria reconocida a la entidad mercantil denunciada por presunto delito fiscal por importe de 133.335,38 euros correspondiente al Impuesto sobre Sociedades de 2015. La medida cautelar fue ratificada por el Juzgado , mediante auto de 27 de febrero de 2018.
Una posterior sentencia judicial – Sentencia de 22 de octubre de 2019, del Juzgado de lo Penal n º 10 de Madrid – absolvió a la mercantil del delito fiscal de que venía siendo acusada la mercantil , sentencia absolutoria que adquirió firmeza el 22 de octubre de 2019. Mediante Auto de 20 de enero de 2020, el mismo Juzgado ordenó la cancelación de medidas cautelares.
En cumplimiento de la resolución judicial, la Delegada Especial de la AEAT en Madrid , el 28 de enero de 2020 , dictó acuerdo de levantamiento de medidas cautelares y el 27 de abril de 2020 comunicó el pago de devolución , reconociendo el abono de intereses de demora hasta el 31 de octubre de 2017, esto es, hasta que se acordó la retención cautelar del pago de las devoluciones.
La mercantil entendió que los intereses habrían de calcularse hasta la fecha en que efectivamente se produjo la devolución, esto es, el 27/04/2020.
El TEAC concluye reconociendo intereses de demora sobre la devolución retenida hasta la fecha en la que el órgano judicial confirmó la medida cautelar adoptada por la Administración – 27 de febrero de 2018 2 – , pues en este momento la misma adquirió naturaleza judicial, perdiendo la Administración Tributaria la competencia sobre la misma.
“Por lo expuesto, los intereses de demora han de calcularse desde el 27/01/2017 hasta el 27/02/2018 (auto judicial confirmatorio de la medida cautelar adoptada administrativamente) y no hasta 31/10/2017 (acuerdo de retención cautelar del pago de la devolución por Impuesto sobre Sociedades 2015) como determinó la Administración en el acto impugnado, ni hasta el 27/04/2020 como defendió la parte interesada.”
El TEAC recuerda que mediante Resolución de 28 de junio de 2018 (RG: 00/08258/2015) , ya tuvo la oportunidad de pronunciarse en un caso similar, confirmando el devengo de los intereses de demora hasta el día en que se acuerda judicialmente la medida cautelar de retención de la devolución adoptada por el órgano administrativo, señalando que :
«… desde el momento en que el órgano judicial decide sobre dicha retención, ésta pasa a convertirse en una medida cautelar judicial de carácter patrimonial o real, teniendo por objeto garantizar las posibles responsabilidades de carácter pecuniario que pudieran derivarse del proceso, incluyendo la responsabilidad civil del delito, así como las multas y costas procesales. (…) De lo anteriormente expuesto, se deduce que desde el momento en que se produce la intervención judicial, la Administración Tributaria deja de ser competente sobre todo lo relacionado con la medida cautelar. Por ello, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 31 de la LGT de 2003, la AEAT procedió a reconocer intereses de demora desde que se cumplió el plazo de seis meses desde que la AEAT debía proceder a realizar la devolución solicitada derivada de la normativa del tributo, es decir, desde el 31/07/2008, hasta el momento en el que el juez penal decide sobre la retención de la devolución, es decir, el 01/02/2010, pues a partir de ese momento la devolución tributaria retenida pierde la condición de devolución derivada de la normativa del tributo, pasando a tener la naturaleza de medida cautelar de carácter judicial, por lo que solo el órgano judicial es competente sobre la misma, no perdiendo dicha naturaleza por la circunstancia de que los fondos se 3 encontrasen en poder de la AEAT y no fueran ingresados en la cuenta de depósitos judiciales del Juzgado.” ( FD segundo )
No encuentra justificación alguna que a estas alturas tengamos que admitir que una medida cautelar improcedente y no ajustada a Derecho – como prueba la sentencia absolutoria – no genera efecto alguno que compense el quebranto económico ocasionado a quien la padeció… porque ha sido adoptada judicialmente . O lo que es lo mismo : el TEAC erige el pronunciamiento judicial en una sólida pátina de inmunidad frente al perjuicio ocasionado a un contribuyente y reconocido por ese mismo pronunciamiento judicial.
No parece estar muy convencido el TEAC de la legitimidad de su fallo cuando parece ampararse en el silencio judicial sobre el particular, señalando que :
“Sentada así la competencia del órgano judicial desde su intervención, cabe reseñar que en el auto de 20/01/2020 en el que se dejaron sin efecto las medidas cautelares adoptadas en el proceso, no se efectuó disposición por el órgano judicial al respecto de la procedencia de la devolución de intereses de demora.”
Cabe decir al respecto que el claro reproche que el TEAC dirige al Juzgado de lo Penal que absolvió a la entidad mercantil carece de sustento alguno : dictada sentencia absolutoria es obvio que ello encierra , sin necesidad de pronunciamiento alguno, la necesidad de levantar las medidas cautelares, como así hizo la AEAT.
Debemos recordar que precisamente en relación con los intereses de demora, el propio Tribunal Supremo ha venido a entronizar la quiebra del principio de seguridad jurídica cuando en su Sentencia 24/2023, de 12 de enero de 2023 ( recurso de casación 2059/2020. Ponente : Isaac Merino Jara ) salió al paso de la doctrina fijada por el mismo Tribunal en Sentencia de 3 de diciembre de 2020 ( rec. casación 7763/2019 ) . En contra de la doctrina fijada en 2020, concluye el Supremo que los intereses de demora abonados por la AEAT al efectuar una devolución de ingresos indebidos, pese a su naturaleza indemnizatoria y a pesar de que sea la propia Administración la causante de la lesión de los derechos económicos del contribuyente, se encuentran sujetos y no exentos del IRPF, como ganancia patrimonial. Que este radical cambio de criterio vaya acompañado de dos votos particulares no merma el daño causado al principio de seguridad jurídica .
El problema al que se contrae la Resolución del TEAC se plantea en el marco de un procedimiento tributario incoado por liquidación vinculada a delito, procedimiento que encontró acogida tanto en el Código Penal – L.O. 7/2012, de 27 de diciembre, que reformó el art. 305 del Código Penal – , como en la Ley General Tributaria – Ley 34/2015de 21 de septiembre – Procedimiento que desde sus orígenes ha servido para enturbiar la normativa aplicable, al propiciar que la Administración Tributaria continúe actuando – adoptando medidas cautelares pendientes de confirmación o anulación judicial – al tiempo que el Juzgado instruye la causa.
Procedimiento reiteradamente criticado no sólo por la doctrina sino también por el propio Consejo de Estado. Críticas que, dicho sea de paso, no comparte el Tribunal Supremo, que en reciente Sentencia – 10 de marzo de 2025 ( Sala 3ª, Sección 4ª, recurso 3572/2024), ha concluido que :
“Esta regulación no vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva en su vertiente de acceso a la jurisdicción ( artículo 24.1 de la Constitución), lo vulneraría vetar todo control jurisdiccional. Como es sabido, tal derecho fundamental es de configuración legal en cuanto a qué orden jurisdiccional corresponde conocer de su legalidad, lo que explica, por ejemplo, que sea pacífico el artículo 3.a) de la LJCA al prever actos de las Administraciones excluidos del enjuiciamiento por este orden contencioso-administrativo.
5. En este caso, es el orden penal el que conoce de esas liquidaciones vinculadas a delito precisamente por su vocación instrumental pues, como señalan las sentencias 130 y 131/2023, son liquidaciones vinculadas a un delito contra la Hacienda, no delitos vinculados a las liquidaciones…”
Concluyo. El TEAR se suma gustoso a jugar pro domo sua – de la AEAT, claro – , al tiempo que obstaculiza la aplicación de principios que debieran ser intocables en un Estado de Derecho : seguridad jurídica ( art. 9.3) CE y derecho a la tutela judicial efectiva ( art. 24 CE ).
No soplan vientos favorables a la exigencia de responsabilidades a la Administración Pública. Y ello no sólo acontece en el ámbito del ordenamiento tributario, en el que las arbitrariedades imputables a Cristóbal Montoro , que parecían haber alcanzado cotas insuperables, pueden perder su triste liderazgo frente a las hoy imputables a la actual titular del Ministerio. Tampoco la exigencia de responsabilidades patrimoniales derivadas de declaración de inconstitucionalidad de una norma o de su 5 carácter contrario al Derecho de la Unión Europea encuentran terreno fértil para ello. La limitación de efectos de sentencias judiciales abona en el mismo sentido. Y en el asunto que comentamos , la reciente Sentencia del Tribunal Supremo tampoco parece abrir caminos, sino todo lo contrario : que el derecho a la tutela judicial efectiva sólo puede verse vulnerado cuando se veda todo control jurisdiccional … lo dice todo.
Juan Martín Queralt.
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario. Abogado
